L’enjeu des conventions visant à lutter contre la double imposition est d’éviter qu’une même opération, un même revenu et un même capital soient doublement imposés en raison de l’articulation entre les normes nationales.
En cas de double imposition en effet, un seul contribuable pourra être frappé par deux états sur un même objet durant la même période par des impôts comparables.
Cette définition repose donc sur une quadruple identité, qui doit être établie à la fois quant au contribuable, quant à l’objet de l’impôt, quant à la période fiscale et quant à l’impôt lui-même. Le contribuable supporte alors une charge qui s’avèrerait supérieure à celle qui résulterait de l’intervention, dans des conditions de droit commun, d’un seul pouvoir fiscal.
L’Art.2(1) (a) de l’Accord énonce le principe selon lequel le droit interne de l'Espagne ou de Gibraltar doit être appliqué en premier lieu afin de mesurer s’il est ou non nécessaire de faire appel, dans un second temps, aux dispositions de l’Accord.
La mise en œuvre de l’Accord sera alors subordonnée à la preuve apportée par le contribuable de son imposition dans un autre État en tant que résident de cet autre Etat.
L’activation de l’Accord dépendra donc du résultat de l’application du conflit résidence/résidence, chacun de l’Espagne comme de Gibraltar revendiquant d’assujettir le même contribuable de manière illimitée.
Tel conflit peut ainsi résulter de causes de rattachement de résidence différentes, de sorte qu’un même contribuable peut être considéré résident à Gibraltar et en Espagne par chacun des deux systèmes normatifs, et donc assujetti à ce double titre.
Dans telle hypothèse de conflit, les contractants à l’Accord ont privilégié le lien de rattachement le plus effectif car l’objectif est qu’en définitive l’impôt soit perçu par l’Etat ou le territoire qui semble le plus légitime à le faire.
L’Art.2 (b) (i) détermine la résidence fiscale en Espagne des personnes physiques en fonction des critères suivants:
- La résidence habituelle - Art. 2(1) (b) A
Il s’agit ici d’un critère alternatif, en cas d’absence de foyer permanent, ou si le critère des intérêts économiques et vitaux est inaccessible.
Ce critère repose sur une approche purement matérielle, tirant son origine sur la seule longueur du séjour, à savoir 183 jours qui donneront priorité à l’Espagne comme Etat de résidence, territoire duquel le contribuable aura passé le plus grand nombre de jours.
Reste toutefois l’hypothèse d’une pluralité de séjours dans plus de deux Etats. Dans ce cas le nombre de jours passé dans un Etat tiers s’ajoutera au nombre de jours passés en plus grand nombre soit à Gibraltar, soit en Espagne pour déterminer le lieu de séjour habituel.
- Le critère de l'intérêt familial Art. 2(1) (b) B
S’applique le critère de reconnaissance de la résidence permanente ou de la résidence habituelle de l’époux du contribuable ou de sa famille ascendante ou descendante sur territoire espagnol.
- Le critère de la résidence permanente Art. 2(1) (b) C
Le critère est celui du foyer, qui doit être permanent. La permanence est ici essentielle : le forme de l’habitation n’importe pas. Il peut s’agir de maison ou appartement qui est la propriété de l'intéressé ou pris en location, chambre meublée louée, ou habitation mise à sa disposition à titre gratuit. En revanche un séjour à l'hôtel, même de longue durée, n’est pas en principe considéré comme un séjour dans un foyer permanent.
Le caractère permanent du foyer d'habitation est essentiel, ce qui signifie que l'intéressé fait le nécessaire pour avoir le logement à sa disposition en tout temps, d'une manière durable.
La disposition occasionnelle d'un logement pour effectuer un voyage d'agrément, un voyage d'affaires, ou un voyage d'études par exemple ne satisfait pas à cette condition de durabilité.
Cette résidence habituelle demeure le foyer du contribuable même s’il est amené, en raison des nécessités de sa profession, à séjourner ailleurs temporairement ou pendant la plus grande partie de l’année, dès lors que, normalement, la famille continue d’y habiter et que tous ses membres s’y retrouvent.
- Le critère du centre des intérêts économiques Art. 2 (1) (b) D
Le centre des intérêts économiques correspond au lieu où le contribuable a effectué ses principaux investissements, où il possède directement ou indirectement deux tiers de la totalité de ses biens (« net assets »), déterminés selon la loi appliquée en Espagne et détenus de manière directe ou de manière indirecte.
La présomption de résidence espagnole ne pourra alors être renversée que si le contribuable démontre que deux critères cumulatifs sont remplis à Gibraltar, à savoir le critère de séjour habituel de 183 jours au moins passés à Gibraltar ET le critère de résidence permanente à Gibraltar.
La présomption de résidence espagnole ne peut alors être renversée que si le contribuable démontre que deux critères cumulatifs sont remplis à Gibraltar, à savoir le critère de séjour habituel d'au moins 183 jours passés à Gibraltar ET le critère de résidence permanente à Gibraltar.
Si le contribuable dispose d'un foyer d'habitation permanent à la fois en Espagne et à Gibraltar, il sera considéré résident du territoire où il a le centre de ses intérêts vitaux, c'est-à-dire du territoire avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits.
Seront ainsi pris en considération les relations familiales et sociales de l'intéressé, ses occupations, ses activités sociales, culturelles ou autres, le siège de ses affaires, le lieu où il administre ses biens, la répartition de son patrimoine, tant immobilier que mobilier, etc.
Ces circonstances seront examinées dans leur ensemble, mais le comportement personnel du contribuable sera crucial.
Enfin, au titre de l’une des règles spéciales énoncées dans l’Accord, il est prévu que les ressortissants non-espagnols qui ont passé au moins un exercice fiscal complet en Espagne, conserveront leur résidence fiscale en Espagne pour l'année du changement de résidence et pendant les quatre années suivantes.
Dans le contexte de l’application de l’Accord et plus généralement dans le cadre des échanges interétatiques d’informations, l’Income Tax Office de Gibraltar de Gibraltar communiquera aux autorités fiscales espagnoles la liste suivante non exhaustive d’informations:
- Un accès direct et gratuit aux registres du Registrar of Companies à Gibraltar, ainsi qu'au registre foncier de Gibraltar ;
- Un accès direct aux informations publiques ou, sur demande, au Gibraltar Commissionner of Income Tax, sur les sociétés, les personnes morales, les sociétés de personnes et les fondations, concernant les bénéficiaires effectifs ;
- Un accès direct aux informations publiques ou mises à la disposition du Gibraltar Commissionner of Income Tax sur les constituants, les fiduciaires, les bénéficiaires et les actifs de tous les types de fiducies, ainsi que d'autres structures ou arrangements juridiques établis ou gérés à Gibraltar, ou régis par sa législation, lorsque les constituants, les fiduciaires, les protecteurs ou les bénéficiaires sont résidents fiscaux en Espagne ou que les actifs détenus par tous les types de fiducies sont situés en Espagne.
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